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Christine Wahlig (Rechtsanwältin – Redaktionelle Leitung Blog) & Alice Tanke (Marketing Managerin)

Die arbeitgeberseitige Übernahme der Berufshaftpflichtversicherung als lohnsteuerpflichtiges Arbeitsentgelt?

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Arbeitgeber müssen nach § 38 Abs. 1 Satz 1 und 3, Abs. 3 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes („EstG“) bei jeder Lohnzahlung die Lohnsteuer vom Arbeitslohn für Rechnung des Arbeitnehmers einbehalten und nach § 41 a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG an das zuständige Finanzamt abführen. Nach § 28e Abs. 1 Satz 1 des vierten Buches des Sozialgesetzbuchs („SGB IV“) ist der Arbeitgeber zudem zur Abführung der Sozialversicherungsbeiträge verpflichtet. Aus einem Umkehrschluss aus § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Sozialversicherungsentgeltverordnung („SvEV“) folgt die sozialversicherungsrechtliche Betrachtung bei zusätzlich zum Lohn gewährten Leistungen in der Regel der lohnsteuerrechtlichen Beurteilung.

Die korrekte Berechnung von lohnsteuerpflichtigem Entgelt ist für Arbeitgeber jedoch nicht immer einfach und zudem mit Risiken behaftet. Der Arbeitgeber haftet für die korrekte Abführung von Lohnsteuer und Sozialversicherungsbeiträgen. Zur Vermeidung von Nachzahlungspflichten kann sich aus Arbeitgebersicht eine vorsichtige Herangehensweise auszahlen, indem Leistungen an Arbeitnehmer großzügig als lohnsteuerpflichtiges Entgelt betrachtet werden. Arbeitnehmer haben indes ein Interesse daran, dass Leistungen des Arbeitgebers möglichst nicht der Lohnsteuerpflicht unterfallen. So erhalten Arbeitnehmer mehr Netto vom Brutto.

Die Schwierigkeiten bei der korrekten Einordnung von Leistungen des Arbeitgebers als lohnsteuerpflichtigem oder lohnsteuerfreiem Entgelt zeigen sich an dem Beispiel von Berufshaftpflichtversicherungen von Rechtsanwälten, sofern der Arbeitgeber für seine angestellten Rechtsanwälte die anfallenden Kosten und Prämien vollständig oder teilweise übernimmt. Die Höhe der Deckung kann ebenso eine Rolle spielen wie die Reichweite der versicherten Tätigkeit.

Anwaltliche Pflicht zu Abschluss und Aufrechterhaltung einer Berufshaftpflichtversicherung

Die Pflicht zu Abschluss und Aufrechterhaltung einer Berufshaftpflichtversicherung folgt aus § 51 Abs. 1 der Bundesrechtsanwaltsordnung („BRAO“). Gemäß § 51 Abs. 1 BRAO ist ein Rechtsanwalt gesetzlich verpflichtet, eine Berufshaftpflichtversicherung abzuschließen und für die Dauer seiner Zulassung als Anwalt aufrechtzuerhalten. Gesetzlich vorgeschrieben ist die Mindestdeckung nach § 51 Abs. 4 BRAO. Ein Verstoß gegen diese Pflichten wird mit der Nichtzulassung zur Anwaltschaft nach § 12 Abs. 2 BRAO oder mit der Entfernung aus der Anwaltschaft nach § 14 Abs. 2 Nr. 9 BRAO sanktioniert. Der Abschluss einer Berufshaftpflichtversicherung mit entsprechender Mindestdeckung ist damit unabdingbar für die Ausübung des Berufs des Rechtsanwalts.

Kostenübernahme durch Arbeitgeber lohnsteuerpflichtiges Arbeitsentgelt?

Kommen angestellte Rechtsanwälte in den Genuss der vollständigen oder teilweisen Kosten- bzw. Prämienübernahme für ihre Berufshaftpflichtversicherung durch den Arbeitgeber, so stellt sich die Frage, ob durch den Arbeitgeber aufgewendete Summen für die Berufshaftpflichtversicherung aus Sicht des angestellten Rechtsanwalts zu Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit im Sinne des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz („EStG“) zu zählen sind und der Lohnsteuer unterliegen oder lohnsteuerfrei sind? 

Zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit können gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG neben Gehältern und Löhnen auch andere Bezüge und Vorteile zählen, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt, vgl. § 19 Abs. 1 Satz 2 EStG. Auch die Übernahme von Kosten kann damit lohnsteuerpflichtiges Arbeitsentgelt auslösen.

Zu der Lohnsteuerpflicht bei Übernahme von Beiträgen für eine Berufshaftpflichtversicherung hat der Bundesfinanzhof Ende vergangenen Jahres (BFH, Urteil vom 1.10.2020 – VI R 11/18 sowie VI R 12/18) folgende Unterscheidung vorgenommen:

  • Kostenübernahme im Umfang der Pflicht aus § 51 Abs. 1 BRAO begrenzt auf Mindestdeckung in § 51 Abs. 4 BRAO

Übernimmt ein Arbeitgeber in Höhe der Mindestdeckung nach § 51 Abs. 4 BRAO die Kosten und Prämien eines angestellten Rechtsanwaltes für eine Berufshaftpflichtversicherung im Sinne des § 51 Abs. 1 BRAO, handelt es sich in der Höhe der Kosten und Prämien um lohnsteuerpflichtiges Arbeitsentgelt, sofern der Arbeitnehmer nicht über eine eigene den Anforderungen der § 51 Abs. 1 BRAO und § 51 Abs. 4 BRAO entsprechende Berufshaftpflichtversicherung verfügt.

Wann lohnsteuerpflichtiges Arbeitsentgelt und wann lohnsteuerfreie Leistungen vorliegen, lasse sich – stark vereinfacht – primär nach der Interessenlage ermitteln. Erfolge die Kostenübernahme im Interesse des Arbeitnehmers, so liege lohnsteuerpflichtiges Arbeitsentgelt vor. Dagegen besäßen Vorteile keinen Arbeitslohncharakter, wenn sie im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers gewährt würden. 

Die gesetzliche Pflicht, eine Berufshaftpflichtversicherung in Höhe der Mindestdeckung abzuschließen und die Versicherung während der Dauer der Zulassung als Rechtsanwalt aufrechtzuerhalten, trifft in erster Linie den Rechtsanwalt, unabhängig davon, ob er angestellt oder selbstständig ist. Die Pflicht ist damit personenbezogen. Die Übernahme der Versicherungsbeiträge durch den Arbeitgeber in Höhe der Mindestdeckung erfolgt nach Ansicht des BFH damit hauptsächlich im Interesse des Arbeitnehmers zur Erfüllung seiner gesetzlichen Pflicht und nicht im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers. 

Gleiches gelte für Beiträge zur Rechtsanwaltskammer und für Beiträge für das beA. Übernimmt der Arbeitgeber die Beträge, handelt es sich um lohnsteuerpflichtiges Entgelt. 

Beide Pflichten sind an die Person des Rechtsanwalts gebunden. Die Pflichtmitgliedschaft in einer Rechtsanwaltskammer besteht unabhängig davon, ob der Rechtsanwalt nach der Zulassung selbstständig oder als Angestellter tätig wird. Als Kammermitglied ist der Rechtsanwalt verpflichtet, den Kammerbeitrag zu tragen. Die Einrichtung des beA und der damit einhergehende Finanzierungsbeitrag folgen ebenfalls unmittelbar aus der Anwaltszulassung.

  • Kostenübernahme im Umfang der Pflicht aus § 51 Abs. 1 BRAO oberhalb der Mindestdeckung in § 51 Abs. 4 BRAO

Anders verhalte es sich, sofern der Arbeitgeber zwar eine den Anforderungen des § 51 Abs. 1 BRAO entsprechende Berufshaftpflichtversicherung unterhalte, diese aber über die in § 51 Abs. 4 BRAO geforderte Mindestdeckung hinausgehe. Übernehme der Arbeitgeber auch die auf die Höherdeckung entfallenden Prämien für angestellte Rechtsanwälte, stellen diese Prämien nach Ansicht des BFH grundsätzlich kein lohnsteuerpflichtiges Arbeitsentgelt mehr dar. In diesem Fall sei die insgesamt durch den Arbeitgeber zu zahlende Prämie nach Mindest- und Höherdeckung aufzuteilen.

Die Höherversicherung diene ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interessen des Arbeitgebers. Die Pflicht des angestellten Rechtsanwalts zu Abschluss und Aufrechterhaltung einer Berufshaftpflichtversicherung kann für eine Höherdeckung nicht mehr zur Rechtfertigung lohnsteuerpflichtigen Arbeitsentgelts herangezogen werden. 

Unerheblich ist, wenn ein angestellter Rechtsanwalt auf dem Briefkopf erscheint. Versicherungsrechtlich ist ein angestellter Rechtsanwalt damit zwar in der Regel wie ein Sozius zu behandeln. Entscheidend für den BFH ist aber, dass der der angestellte Rechtsanwalt im zivilrechtlichen Außenverhältnis nicht für anwaltliche Fehler haftet. 

Eine Ausnahme gilt bei zivilrechtlicher Außenhaftung. Eine solche Außenhaftung kann unter anderem im Falle des sogenannten „Scheinsozius“ in Betracht kommen, wenn etwa der angestellte Rechtsanwalt Mandanten gegenüber bei jedem Haftungsfall der Sozietät nach Rechtsscheingrundsätzen persönlich haftet. Eine solche Außenhaftung eines Scheinsozius besteht jedoch nicht allein durch das Erscheinen auf dem Briefkopf.

  • Kostenübernahme außerhalb der Pflicht nach § 51 Abs. 1 BRAO

Unterhält ein Arbeitgeber eine Berufshaftpflichtversicherung im eigenen Namen und auf eigene Rechnung und dient die Versicherung lediglich der Deckung des mit dem Betrieb verbundenen Haftungsrisikos, also dem eigenen Versicherungsschutz, liegt in den zu zahlenden Prämien wiederum kein lohnsteuerpflichtiges Arbeitsentgelt, wenn der angestellte Rechtsanwalt für eine etwaige weitere Anwaltstätigkeit (beispielsweise eine freiberufliche Tätigkeit) außerhalb der Tätigkeit für den Arbeitgeber darüber hinaus im eigenen Namen und auf eigene Rechnung eine Berufshaftpflichtversicherung in Höhe der Mindestversicherungssumme nach § 51 Abs. 4 BRAO abschließen muss.

Fazit

Mit seinen Entscheidungen (BFH, Urteil vom 1.10.2020 – VI R 11/18 sowie VI R 12/18) hat der BFH Licht ins Dunkel gebracht und Arbeitgebern leicht verständliche Leitlinien zur Ermittlung der Lohnsteuerpflicht an die Hand gegeben. Insbesondere für den Fall der Übernahme von Kosten für eine Berufshaftpflichtversicherung nach § 51 Abs. 1 Satz 1 BRAO besteht nunmehr folgender eingänglicher Grundsatz:

Übernimmt eine Rechtsanwaltssozietät als Arbeitgeber eines angestellten Rechtsanwalts die Kosten bzw. Prämien für eine Berufshaftpflichtversicherung, die im Außenverhältnis nicht für eine anwaltliche Pflichtverletzung haftet, liegt lohnsteuerpflichtiger Arbeitslohn regelmäßig nur in Höhe des übernommenen Prämienanteils vor, der auf die in § 51 Abs. 4 BRAO vorgeschriebene Mindestbemessungsgrundlage entfällt und den der Rechtsanwalt zur Erfüllung seiner Versicherungspflicht nach § 51 Abs. 1 Satz 1 BRAO benötigt.

Damit sind für Arbeitgeber aber neue Schwierigkeiten vorprogrammiert. Übersteigt die Deckungssumme der Berufshaftpflichtversicherung die Mindestdeckung aus § 51 Abs. 4 BRAO und zahlt der Arbeitgeber eine einheitliche Summe/Prämie, so besteht das Problem für den Arbeitgeber darin, die auf die jeweiligen Anteile entfallenden Beträge korrekt zu ermitteln. Eine solche Aufteilung fordert jedoch der BFH. 

Sofern der angestellte Rechtsanwalt über keinen eigenen Versicherungsschutz verfügt, können Arbeitgeber vor diesem Hintergrund entweder zwei verschiedene Berufshaftpflichtversicherungen abschließen (einmal für die Mindestdeckung und einmal für die Höherdeckung) oder sie lassen sich von dem Versicherer die auf Anteile entfallenden Kosten/Prämien mitteilen. Ggf. könnte auch das Verhältnis der tatsächlichen Versicherungssumme zu der Mindestversicherungssumme einen sachgerechten Aufteilungsmaßstab darstellen.

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